二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)財(cái)政資金的
有關(guān)規(guī)定根據(jù)財(cái)務(wù)通則的指導(dǎo)意見(jiàn)，五大類(lèi)財(cái)政性資金在財(cái)務(wù)處理時(shí)可以簡(jiǎn)單劃分為權(quán)益性與收益性兩種，在具體會(huì)計(jì)處理問(wèn)題上，對(duì)收益性的財(cái)政資金在 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 16 號(hào)———政府補(bǔ)助》 中有相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定，對(duì)“政府補(bǔ)助”外的財(cái)政資金只有零星的規(guī)定，如企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3 號(hào)有拆遷款性質(zhì)財(cái)政資金的規(guī)定 ，但沒(méi)有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)范。 在會(huì)計(jì)處理上，區(qū)分權(quán)益性與收益性兩種資金時(shí)主要看資金的性質(zhì)，資金的給予是否是雙向的、互惠的交易，即政府是否要求得到回報(bào)，不要求回報(bào)的屬于政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的收益性資金范疇。
政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的補(bǔ)貼性質(zhì)
的財(cái)政性資金， 一定要符合兩個(gè)原則，即無(wú)償性和直接取得，無(wú)償性是政府不因?yàn)閷?duì)企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)助而享有所有權(quán)， 企業(yè)也不需要償還資金，與所有者投入資本、政府采購(gòu)、借貸等互惠的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不同。 直接取得資產(chǎn)是直接從政府取得貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)，從而形成企業(yè)的收益，如稅收返還、先征后返的稅收等都是直接取得，而直接減免稅款、抵免、出口退稅因?yàn)闆](méi)有涉及直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)支持，就不屬于直接取得資產(chǎn)，實(shí)踐中要把握好同為稅收補(bǔ)助但形式不同因而規(guī)范的會(huì)計(jì)處理不同。
政府補(bǔ)助實(shí)質(zhì)上是國(guó)家對(duì)企業(yè)
在特定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，因非市場(chǎng)因素等可能發(fā)生的費(fèi)用或造成的損失給予的財(cái)政性資金補(bǔ)償。 政府補(bǔ)助的財(cái)政性資金會(huì)計(jì)核算要求采用收益法中的總額法，要區(qū)分與收益有關(guān)和與資產(chǎn)有關(guān)的補(bǔ)助區(qū)別，實(shí)際都是與企業(yè)的損益有關(guān)，只是收益的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同而已。 直接與收益有關(guān)的補(bǔ)助在收到當(dāng)期或項(xiàng)目期間計(jì)入損益，與資產(chǎn)有關(guān)的補(bǔ)助按公允價(jià)值先計(jì)入遞延收益，從資產(chǎn)可供使用開(kāi)始平均分?jǐn)傆?jì)入當(dāng)期損益，不能取得公允價(jià)值的，按名義金額 1 元入賬。
對(duì)于不屬于政府補(bǔ)助的財(cái)政性
資金， 主要是應(yīng)計(jì)入權(quán)益類(lèi)的資金，雖然沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何進(jìn)行核算， 但企業(yè)在收到的重要、大額、非經(jīng)常性的財(cái)政性資金時(shí)一般都會(huì)在批復(fù)文件中規(guī)定如何進(jìn)行處理，通常先通過(guò)專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款核算，對(duì)資本金投入按企業(yè)章程規(guī)定履行法定程序后增加實(shí)收資本，或?qū)π纬砷L(zhǎng)期資產(chǎn)的部分計(jì)入資本公積，未形成部分予以核銷(xiāo)，節(jié)余資金按國(guó)家規(guī)定退回或留作企業(yè)發(fā)展資金使用。
三、稅收法律制度對(duì)財(cái)政性資金
的規(guī)定新《企業(yè)所得稅法》第七條第一項(xiàng)和第三項(xiàng)規(guī)定，收入總額中的不征稅收入包括財(cái)政撥款以及國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，財(cái)政撥款在實(shí)施條例第二十六條的解釋為該財(cái)政撥款是各級(jí)人民政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金 （不是補(bǔ)貼）， 與企業(yè)無(wú)關(guān)。 對(duì)其他不征稅收入是指企業(yè)取得的，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定專(zhuān)項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。 由此可以看出，對(duì)于財(cái)政性資金，稅務(wù)上通常不是無(wú)償?shù)?，即收到后?yīng)繳納相應(yīng)的所得稅，對(duì)于不征稅的收入要經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)方可執(zhí)行。
在新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，對(duì)財(cái)政性資金出臺(tái)了一些具體政策，目前比較有代表性的是財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]151 號(hào)）以及《關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅 [2009]87 號(hào)），對(duì)企業(yè)在 2008 年 1 月 1 日至 2010 年 12月 31 日期間從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專(zhuān)項(xiàng)用途；財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專(zhuān)門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。
對(duì)于不征稅收入，本著稅負(fù)公平
的原則，根據(jù)實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定，對(duì)于所得稅法規(guī)定的不征稅收入對(duì)應(yīng)支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)也不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。 以上規(guī)定要特別注意，就是不征稅收入與支出是對(duì)應(yīng)的，如果收到時(shí)一次性征稅，發(fā)生的支出以后就可以稅前扣除，否則收到時(shí)免稅，以后發(fā)生支出也不準(zhǔn)抵扣。 某公司在 2009 年取得財(cái)政部撥付的重大高新技術(shù)創(chuàng)新產(chǎn)業(yè)化項(xiàng)目專(zhuān)項(xiàng)補(bǔ)助資金，在批復(fù)文件中規(guī)定屬于無(wú)償補(bǔ)助資金，符合上文的條件規(guī)定就可以作為免稅收入，但使用該資金對(duì)應(yīng)發(fā)生的支出就要單獨(dú)核算，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不允許稅前扣除，要進(jìn)行納稅調(diào)整。
由于稅法規(guī)定除符合條件可以
免稅的財(cái)政性資金外，其他財(cái)政性資金在收到時(shí)均要納入應(yīng)納稅所得額，而會(huì)計(jì)上有的要計(jì)入遞延收益，會(huì)造成會(huì)計(jì)處理與稅法的差異。 如與收益有關(guān)的財(cái)政性資金 （不符合免稅條件）， 用于補(bǔ)償未來(lái)發(fā)生的費(fèi)用或損失， 會(huì)計(jì)收到時(shí)確認(rèn)為遞延收益，未來(lái)分期或一次轉(zhuǎn)入到營(yíng)業(yè)外收入，稅法規(guī)定在收到時(shí)征稅，就需要進(jìn)行納稅調(diào)整， 按照 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 18號(hào)———所得稅》的規(guī)定，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)期確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。