融資租賃稅法如何收入確認(rèn)
融資租賃稅法如何收入確認(rèn)
租賃有兩種,一種是你所所得融資租賃,一種是經(jīng)營性租賃,經(jīng)營性租賃就是,在需要的時(shí)候進(jìn)行租賃,財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)歸受租方,承租方只有使用權(quán)!下面讓學(xué)習(xí)啦小編來告訴你融資租賃稅法收入的確認(rèn),希望能幫到你。
融資租賃稅法如何收入確認(rèn)
第一,我司簽訂融資租賃合同后,按合同約定一次性收取了租賃服務(wù)費(fèi),并全額開具了增值稅專用發(fā)票(相應(yīng)合同條款附后);
第二,承租方取得服務(wù)費(fèi)發(fā)票后,對于租賃服務(wù)費(fèi)將一次性確認(rèn)支出;
第三,有類似案例(某汽車金融公司),對于租賃服務(wù)費(fèi),稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可分期確認(rèn)收入,要求企業(yè)調(diào)增應(yīng)納稅所得額并繳納企業(yè)所得稅。
另一種觀點(diǎn)認(rèn)為,對于租賃服務(wù)費(fèi)可分期確認(rèn)收入,理由如下:
第一,《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定,“企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則,屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,不論款項(xiàng)是否收付,均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付,均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。”雖然我司在租賃起始日全額開具了發(fā)票,但是在租賃期開始后我司需根據(jù)合同約定在整個(gè)租賃期內(nèi)定期開展租后檢查等工作,并提供相關(guān)服務(wù),因此,應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則在會計(jì)與企業(yè)所得稅上分期確認(rèn)收入;
第二,《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)第一條關(guān)于租金收入確認(rèn)問題,“根據(jù)《實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定,企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入,應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中,如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則,出租人可對上述已確認(rèn)的收入,在租賃期內(nèi),分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。”
第三,對于租賃服務(wù)費(fèi)收入,我司作為有形動產(chǎn)租賃收入按17%的稅率全額計(jì)算繳納增值稅,并非作為手續(xù)費(fèi)收入按6%的稅率計(jì)算繳納增值稅;
第四,根據(jù)合同約定,如租賃項(xiàng)目發(fā)生提前還款、提前終止等情況,公司收取的租賃服務(wù)費(fèi)將不予退還,但對于類似案例,法院曾判決出租方按照資金占用天數(shù)退還部分租賃服務(wù)費(fèi)。
第五,實(shí)務(wù)中,承租方取得租賃服務(wù)費(fèi)發(fā)票,如果金額較大,通常情況下,會在租賃期間分期計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”并于稅前列支;如果金額較小,則會選擇一次性計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”并于稅前列支。
問:上述觀點(diǎn)哪種正確?附:相關(guān)合同條款
第四條“租賃期、咨詢服務(wù)費(fèi)、保證金及租金”
4.1鑒于甲方就乙方所開展金融租賃業(yè)務(wù),提供了相關(guān)的融資安排和財(cái)務(wù)方案等咨詢服務(wù),乙方同意在起租日前一次性向甲方支付咨詢服務(wù)費(fèi)。合同解除或終止的,咨詢服務(wù)費(fèi)不予退還。
4.2甲方支付租賃物轉(zhuǎn)讓款前,乙方應(yīng)按本合同附表一的約定向甲方支付咨詢服務(wù)費(fèi)和保證金。咨詢服務(wù)費(fèi)和保證金也可以由甲方在支付租賃物轉(zhuǎn)讓款時(shí)扣收,乙方應(yīng)出具相應(yīng)的手續(xù)。
回復(fù)
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條及第五十八條規(guī)定:“融資租入的固定資產(chǎn),以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ),租賃合同未約定付款總額的,以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。”“以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出,按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用,分期扣除。”
由此可見,融資租賃直租業(yè)務(wù)在企業(yè)所得稅處理方面,承租方按照分期付款購買固定資產(chǎn)處理,并視為自有固定資產(chǎn)通過折舊方式分期扣除。與之相對應(yīng),出租方應(yīng)按照分期收款銷售有形動產(chǎn)或不動產(chǎn)處理。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十三條第(一)項(xiàng)規(guī)定:“以分期收款方式銷售貨物的,按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”
融資租賃業(yè)務(wù)本身就涉及租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓及租賃期間的咨詢服務(wù),即便是租賃公司不另行收取租賃服務(wù)費(fèi),其租金收入已包含租賃服務(wù)費(fèi)。換句話說,租賃公司收取的服務(wù)費(fèi)屬于租金收入的一部分,也正因?yàn)槿绱耍撟赓U服務(wù)費(fèi)才作為有形動產(chǎn)的租金收入適用17%的增值稅稅率,而不是按照咨詢服務(wù)適用稅率6%。
綜上,融資租賃公司應(yīng)按分期收款銷售貨物,按照合同約定的收款日期分期確認(rèn)收入。租賃服務(wù)費(fèi)屬于貨款的一部分,應(yīng)于合同約定的應(yīng)收服務(wù)費(fèi)的當(dāng)天確認(rèn)計(jì)稅收入。
根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定的配比性原則,融資租賃公司分期確認(rèn)收入的同時(shí),也應(yīng)分期扣除租出資產(chǎn)的成本。
納稅年度應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=(本期應(yīng)收租金+本期應(yīng)收租賃服務(wù)費(fèi))-租出資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)×(本期應(yīng)收租金+本期應(yīng)收租賃服務(wù)費(fèi))/合同確定的應(yīng)收租金及租賃服務(wù)費(fèi)總額
租賃期滿,出租人收到的租賃資產(chǎn)購買價(jià)款在實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)計(jì)稅收入。
根據(jù)上述分析,剩余30%的咨詢服務(wù)費(fèi)也應(yīng)于合同約定的應(yīng)收價(jià)款的日期確認(rèn)計(jì)稅收入。
觀點(diǎn)二不正確。原因如下:
第一,如前所述,出租方按照分期收款銷售貨物進(jìn)行所得稅處理,故不適用企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十九條及國稅函[2010]79號關(guān)于租金收入確認(rèn)時(shí)間的規(guī)定。
第二,權(quán)責(zé)發(fā)制是一般性原則。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條強(qiáng)調(diào),凡企業(yè)所得稅法實(shí)施條例和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的,不適用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。鑒于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十三條第(一)項(xiàng)有特殊規(guī)定,故本例不適用權(quán)責(zé)發(fā)生制。
融資租賃的具體內(nèi)容
融資租賃(Financial Leasing)又稱設(shè)備租賃(Equipment Leasing)或現(xiàn)代租賃(Modern Leasing),是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部或絕大部分風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。資產(chǎn)的所有權(quán)最終可以轉(zhuǎn)移,也可以不轉(zhuǎn)移。
2015年8月26日國務(wù)院主持召開國務(wù)院常務(wù)會議,確定加快融資租賃和金融租賃行業(yè)發(fā)展的措施,更好服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)。會議指出,加快發(fā)展融資租賃和金融租賃,是深化金融改革的重要舉措,有利于緩解融資難融資貴,拉動企業(yè)設(shè)備投資,帶動產(chǎn)業(yè)升級。會議確定,一是厲行簡政放權(quán),對融資租賃公司設(shè)立子公司不設(shè)最低注冊資本限制。對船舶、農(nóng)機(jī)、醫(yī)療器械、飛機(jī)等設(shè)備融資租賃簡化相關(guān)登記許可或進(jìn)出口手續(xù)。在經(jīng)營資質(zhì)認(rèn)定上同等對待租賃方式購入和自行購買的設(shè)備。二是突出結(jié)構(gòu)調(diào)整,加快發(fā)展高端核心裝備進(jìn)口、清潔能源、社會民生等領(lǐng)域的租賃業(yè)務(wù),支持設(shè)立面向小微企業(yè)、"三農(nóng)"的租賃公司。鼓勵(lì)通過租賃推動裝備走出去和國際產(chǎn)能合作。三是創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式,用好"互聯(lián)網(wǎng)+",堅(jiān)持融資與融物結(jié)合,建立租賃物與二手設(shè)備流通市場,發(fā)展售后回租業(yè)務(wù)。四是加大政策支持,鼓勵(lì)各地通過獎(jiǎng)勵(lì)、風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償?shù)确绞?,引?dǎo)融資租賃和金融租賃更好服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)。同時(shí),有關(guān)部門要協(xié)調(diào)配合,加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。 融資租賃是新的金融模式,融資公司和承租人所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)都相對比較低。
融資租賃的稅務(wù)的賬務(wù)處理
《租賃會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。為便于實(shí)務(wù)操作,還列出了五項(xiàng)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),只要滿足其中一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的,即可確認(rèn)為融資租賃。國稅發(fā)[2000]84號《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十九條規(guī)定:“融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的一種租賃。”符合下列條件之一的租賃為融資租賃:
(1)在租賃期屆滿時(shí),租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人。
(2)租賃期為資產(chǎn)使用年限的大部分(75%或以上)。
(3)租賃期內(nèi)最低付款額大于或基本等于租賃開始日資產(chǎn)的公允價(jià)值。
由此看來,稅務(wù)規(guī)定的條件比會計(jì)準(zhǔn)則少且簡單。
根據(jù)國稅發(fā)[1993]149號《營業(yè)稅稅目注釋(試行稿)》及國稅發(fā)[1993]154號《增值稅若干具體規(guī)定問題》的規(guī)定:融資租賃無論出租人是否將殘值銷售給承租人,均按營業(yè)稅稅目中的“租賃業(yè)”項(xiàng)目征稅,不征收增值稅。由于我國對金融保險(xiǎn)業(yè)市場的宏觀控制,融資租賃是特指經(jīng)中國人民銀行或?qū)ν赓Q(mào)易經(jīng)濟(jì)合作部批準(zhǔn)經(jīng)營的融資租賃業(yè)務(wù)。其業(yè)務(wù)按營業(yè)稅稅目下的金融保險(xiǎn)業(yè)征稅,由稅率為8%,在近三年內(nèi)將降低至5%;營業(yè)額為租賃費(fèi)減去設(shè)備價(jià)款及相關(guān)出租成本。
財(cái)稅字[1999]183號《關(guān)于融資租賃業(yè)營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額問題的通知》規(guī)定:“納稅人經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù),以其向承租者收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營業(yè)額。出租貨物的實(shí)際成本,包括由出租方承擔(dān)的貨物購入價(jià)、關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅、運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等,以及納稅人為購買出租貨物而發(fā)生的境外外匯借款利息支出。”其中較為突出的是,境外外匯的借款利息可以從營業(yè)額中扣除,但境內(nèi)的人民幣借款利息不能扣除。
對實(shí)際操作中拖欠租金的情況,《租賃會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,超過一個(gè)租金支付期未收到的租金,應(yīng)當(dāng)停止確認(rèn)融資收入;其已確認(rèn)的融資收入,應(yīng)予沖回,轉(zhuǎn)到表外核算,等以后實(shí)際收到租金時(shí),再將租金中所含融資收入確認(rèn)為當(dāng)期收入?!镀髽I(yè)所得稅暫行條例》第五十四條規(guī)定,企業(yè)采用分期收款銷售方式的,可以按合同約定的購買人應(yīng)付款的日期確定銷售收入的實(shí)現(xiàn)。可見,會計(jì)處理體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則,而稅收對此收入的確認(rèn)時(shí)間較早,這里存在時(shí)間性差異,要進(jìn)行納稅調(diào)整。
租賃資產(chǎn)在租賃期內(nèi)折舊和在法定年限內(nèi)折舊,對租賃決策的影響不同。采取直線折舊時(shí),若在租賃期內(nèi)足額折舊,則可收到加速折舊和延期納稅的雙重功效。《租賃會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:無法合理確定租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。我國稅法規(guī)定:在租賃期滿后,無論所有權(quán)轉(zhuǎn)移與否,均要求承租人在法定使用年限內(nèi)提足折舊額,即當(dāng)租賃期短于稅法規(guī)定年限時(shí),承租方仍要按稅法規(guī)定年限計(jì)提折舊,否則要進(jìn)行納稅調(diào)整。
關(guān)于壞賬準(zhǔn)備,《租賃會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)承租人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營管理情況,以及租金的逾期期限等因素,分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性,對應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。也就是說,企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況,進(jìn)行職業(yè)判斷,自主選擇計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例,這是會計(jì)謹(jǐn)慎性原則的體現(xiàn)。
但是根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》實(shí)施細(xì)則第二十五條及國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法若干業(yè)務(wù)處理問題的通知》(國稅發(fā)[1991]165號),融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)可以按年末應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)等應(yīng)收款項(xiàng)的余額計(jì)提不超過3%的壞賬準(zhǔn)備,從該年度應(yīng)納稅所得額中扣除。同時(shí)還規(guī)定了壞賬損失的確認(rèn)條件以及明確壞賬損失必須最終得到稅務(wù)機(jī)關(guān)審核認(rèn)可。也就是說,若是企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例大于3%或是不符合稅法的規(guī)定,要進(jìn)行納稅調(diào)整,補(bǔ)繳所得稅。隨著我國商業(yè)銀行的市場化以及融資租賃業(yè)的逐步放開,信貸風(fēng)險(xiǎn)日益加大,3%的壞賬準(zhǔn)備已無法備抵最低的風(fēng)險(xiǎn)資金,因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)可適度提高壞賬準(zhǔn)備金比例。
融資租賃(直租)如何納稅
在沒有將融資租賃合同債權(quán)資產(chǎn)證券化的情況下,以有形動產(chǎn)為例,融資租賃的主要需要交納的稅種有企業(yè)所得稅、增值稅和印花稅。交易過程簡圖如下:
這一過程中,出租方與資產(chǎn)出售方簽訂購銷合同,支付對價(jià)并取得資產(chǎn)所有權(quán),開具增值稅專用發(fā)票。之后出租方與承租方簽訂融資租賃合同,承租方定期向出租方支付租金,出租方就該租金以“有形動產(chǎn)融資租賃”的名目開具17%的增值稅專用發(fā)票。
一、印花稅
印花稅是就合同繳納的稅種,該交易過程涉及購銷合同和融資租賃合同。
購銷合同中,雙方按購銷金額的0.03%繳納印花稅。
融資租賃合同中,一般而言,根據(jù)出租方不同,融資租賃合同的印花稅按0.03%到0.1%不等。
二、所得稅
對承租人而言,固定資產(chǎn)的所得稅可以納入賬面折舊,但由于所得稅會對固定資產(chǎn)初始成本的計(jì)量不同,會導(dǎo)致有時(shí)間性差異。具體表現(xiàn)在頭幾年上需要納稅調(diào)增,后幾年上會納稅調(diào)減。
三、增值稅
增值稅是融資租賃的難點(diǎn),目前有形動產(chǎn)融資租賃已經(jīng)營改增完畢,需要交納增值稅。
有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù),以收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用,扣除支付的借款利息、發(fā)行債券利息、保險(xiǎn)費(fèi)、安裝費(fèi)和車輛購置稅后的余額為銷售額。
一般而言,增值稅應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額,而融資租賃企業(yè)的差額征收=銷售額*稅率-進(jìn)項(xiàng)稅額,融資租賃企業(yè)的“差額征收”不是進(jìn)項(xiàng)稅額,而是“銷項(xiàng)稅額”中銷售額的“減項(xiàng)”。
因此,上述環(huán)節(jié)中,出租方的增值稅應(yīng)稅銷售額=收到的價(jià)款-借款利息-相關(guān)稅費(fèi)
差額征收需要對差額部分提供扣除憑證??鄢龖{證一般是指發(fā)票、完稅憑證或其他。
關(guān)于借款利息、發(fā)行債券利息,稅法并未對什么是借款、發(fā)行債券利息進(jìn)行定義。實(shí)踐中對利息支出能否抵扣關(guān)鍵是看相關(guān)的憑證。稅局認(rèn)可銀行開具的利息發(fā)票,對銀行回單或其他憑證持保留態(tài)度。需要和當(dāng)?shù)囟惥诌M(jìn)行溝通,以爭取有利的稅務(wù)處理。
對于銷項(xiàng)稅額中銷售額的“減項(xiàng)”,可以與稅局溝通后開具增值稅普通發(fā)票(稅率為0,只是作為憑證)。對于其他銷售額以“有形動產(chǎn)融資租賃”為名目開具17%的增值稅專用發(fā)票。
四、融資租賃直租模式資產(chǎn)證券化后的稅務(wù)處理
在將融資租賃資產(chǎn)證券化中,基礎(chǔ)資產(chǎn)是融資租賃合同債權(quán),債權(quán)轉(zhuǎn)讓伴隨著租賃資產(chǎn)的出表,而在后續(xù)階段承租人支付租金的問題上,融資租賃公司的職責(zé)僅為代收代付,原則上融資租賃公司將無法向承租人開具增值稅發(fā)票。
實(shí)踐中,無法開具發(fā)票這一問題還是可以解決的,例如天津等稅局就可以接受出表后融資租賃公司繼續(xù)開具增值稅發(fā)票,反正誰開票誰納稅,發(fā)票也沒有導(dǎo)致稅源減少,各個(gè)稅局何樂而不為呢?
目前市場上已經(jīng)發(fā)行的例如遠(yuǎn)東租賃、南方水泥等,出表后融資租賃公司仍然繼續(xù)開具增值稅發(fā)票。
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